El viernes, 28 de noviembre, se publicó la Ley 28/2014,
de 27 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Las principales
modificaciones, de forma esquemática, son:
- Dentro de las operaciones no sujetas al impuesto, se clarifica la regulación de las operaciones no sujetos como consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial o profesional. En concreto re requiere que los bienes y derechos que se acompañen formen una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma. (art.7). En definitiva, que la calificación como unidad económica autónoma debe valorarse en el adquirente.
- Se añade un nuevo concepto de entrega de bienes (art.8). Los valores cuya posesión asegure, de hecho o de derecho, la atribución de la propiedad, el uso o disfrute de un inmueble o de una parte del mismo en los supuestos de servicios y valores relativos a acciones y participaciones en sociedades.
- Se excluye del concepto de operación asimilada a las importaciones la salida de las áreas a que se refiere el artículo 23 (zonas francas, depósitos francos y otros depósitos) o el abandono de los regímenes comprendidos en el artículo 24 (regímenes aduaneros y fiscales) cuando aquella determine una entrega de bienes a la que resulte aplicable las exenciones establecidas en los artículos 21 (Exportaciones de bienes), 22 (Operaciones asimiladas a las exportaciones) o 25 (Entregas de bienes destinados a otro Estado miembro) de esta ley.
- En el apartado de exenciones, las principales modificaciones son las siguientes:
- Se amplía la exención de los servicios de educación, incluyendo la atención a niños en los centros docentes en tiempo intelectivo durante el comedor escolar o en aulas en servicio de guardería fuera del horario escolar.
- Se elimina el apartado sobre la exención a los servicios prestados por los fedatarios públicos en conexión con operaciones financieras exentas o no sujetas a dicho impuesto.
- Se suprime en la ley la exención de las entregas de terrenos consecuencia de las aportaciones iniciales a las Juntas de Compensación por los propietarios iniciales, ya que daba lugar a diferente tributación según actuasen o no como fiduciarias.
- Modificación en la renuncia a la exención por segunda transmisión. Podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial (antes solo total) del Impuesto soportado al realizar la adquisición, o bien, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.Si con la normativa vigente hasta 31 de diciembre de 2014 únicamente cabe la renuncia en el caso de que el adquirente tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado en la adquisición, a partir del próximo 1 de enero bastará que el derecho a la deducción sea parcial, aun por el destino previsible de los bienes objeto de la transmisión.
- En las exenciones de los servicios de exportaciones, se incluyen cuando se prestan a los representantes aduaneros.
- Principales modificaciones en la determinación del Lugar de realización del hecho imponible: (art.68, 69 y 70)
- En las entregas de bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje antes de su entrega, para su localización no se tiene en cuenta si el coste de la instalación supera o no el 15 por ciento, y se añade que siempre que la instalación o montaje implique la inmovilización de los bienes entregados.
- En las Prestación de servicios: Todos los servicios de telecomunicación y televisión tributarán en la sede del destinatario cualquiera que sea el lugar donde esté establecido el prestador.
- Aptdo. Uno.4º) La localización en territorio español de los servicios prestados por vía electrónica a un particular no tiene en cuenta la sede del prestador.Apdo. Uno. 8º) Se aplica el mismo criterio para los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión.
- Aptdo.Dos. La localización en territorio español de determinados servicios que no se entiendan prestados en la Comunidad, pero utilizados en el territorio español, se aplica también a los servicios prestados por vía electrónica, los de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión.
- En definitiva, lo que establece esta modificación es que a partir del 1 de enero de 2015, el lugar de realización de los servicios de telecomunicación, televisión y los prestado por vía electrónica, se entenderán localizados en el territorio del consumidor final. Por lo tanto una empresa Española que preste servicios por vía electrónica a particulares de otros países de la Comunidad, deberá aplicar el tipo de iva que se aplique en cada uno de los países donde esté vendiendo. El modo de ingresar las diferentes cuotas de IVA repercutido se hará a través de la plataforma “ventanilla única” que ha creado la AEAT en su página web.
- Devengo del impuesto: (art.75)
- Aptdo. Uno. 2º Bis. Se actualiza las referencias normativas en el devengo en las ejecuciones de obra para Administraciones públicas.
- Base imponible: (art.78, 79 y 80)
- Art.78: Aptdo. Tres. 4º No se incluyen en la base imponible las subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones, no considerándose como tales, los importes pagados por un tercero en contraprestación de dichas operaciones.
- Art.79: Aptdo. Uno. Se modifica la regla de valoración de las operaciones cuya contraprestación no sea de carácter monetario, fijándose como tal el valor acordado entre las partes, que tendrá que expresarse de forma monetaria, acudiendo como criterio residual a las reglas de valoración del autoconsumo.
- Art.80: Aptdo. Tres- La modificación de la base imponible en supuestos de Concurso no podrá realizarse pasados dos meses desde el fin del plazo fijado en la Ley Concursal (El plazo pasa de uno a tres meses).
Aptdo. Cuatro. A) 1ª) Incobrados. Para las Pymes el plazo
para modificar la base imponible puede ser de seis meses o un año.
Se establecen reglas para considerar un crédito incobrado
en caso de operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del
criterio de caja, de tal manera que se permite la modificación de la base
imponible por créditos incobrables cuando se produzca el devengo de dicho
régimen especial por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre del año
inmediato posterior a la fecha de realización de la operación, sin tener que
esperar a un nuevo transcurso del plazo de 6 meses o 1 año que marca la
normativa a computar desde el devengo del Impuesto.
Aptdo Cuatro B) Incobrados. Tres meses para modificar la
base imponible, después de la finalización del periodo de seis meses o un año a
que se refiere la condición anterior.
Aptdo. Cinco 5º.- Se hacen precisiones en cuanto a las
reglas aplicables para modifica la base imponible en concurso e incobrados.
- Nuevos supuestos de Inversión del sujeto pasivo, encaminadas básicamente a la lucha contra el fraude: (art.84)
- Para aquellos sujetos pasivos que realicen las siguiente entregas: de telefonía móvil, ordenadores portátiles (cuando excedan de 10.000 euros), así como la entrega de plata y platino que no esté incluida en el R.E. de bienes usados y antigüedades.
- Modo de rectificación de las cuotas repercutidas: (art.89)
- Cuando la rectificación de la repercusión determine minorar las cuotas inicialmente repercutidas, puede utilizarse la rectificación de autoliquidaciones en lugar de devolución de ingresos indebidos.
- Principales modificaciones en los tipos impositivos: (art.91)
- Al 10%:
- Aptdo Uno.1.5º.- Solo los medicamentos para uso veterinario, antes hablaba de medicamentos para uso animal.
- Aptdo. Uno.1.6º.-Se hace una mayor delimitación de productos farmacéuticos y equipos médicos. En el Anexo octavo se detallan equipos médicos a que se refiere el artículo 91.Uno.1.6º.c) para uso personal y exclusivo de personas con deficiencias Los restantes pasan a tributar al tipo general.
- Al 4%:
- Aptdo Dos.1.3º Se delimitan los medicamentos para uso humano a los que se aplica este tipo superreducido.
- Régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad. (art.101). Apdo. Uno. Para el cálculo de la prorrata general cuando se realicen adquisiciones de bienes y servicios de utilización común en varios sectores diferenciados no se tienen en cuenta las operaciones realizadas en el R.E. del grupo de entidades.
- Clases de prorrata y criterios de aplicación. (art. 103) Se rebaja del 20% al 10% la diferencia de deducciones entre prorrata general y especial a efectos de tener en cuenta la prorrata especial.
- Regímenes especiales (título IX de la Ley)
- Normas generales (art. 120). Aptdo.7º. Régimen especial aplicable a los servicios prestados por vía electrónica. Se amplía el contenido de este régimen especial, incluyendo los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión.
- Apdo. cinco. Los regímenes del apartado 7º anterior se aplicarán a aquellos operadores que hayan presentado las declaraciones previstas en los artículos 163 noniesdecies y 163 duovicies de esta Ley.
- Régimen simplificado (art.122). Aptdo. Dos.2º. Se excluyen de este régimen quien supere 150.000 euros al año en el conjunto de sus operaciones (salvo agrícolas y ganaderas). También quien supere 200.000 euros en sus actividades agrícolas, ganaderas y forestales.
- Aptdo. 3º También se excluye quien realice adquisiciones para el conjunto de sus actividades empresariales o profesionales( salvo inmovilizado) por más de 150.000 el año anterior.
- Entra en vigor el 1 de enero de 2016
- Régimen especial de agricultura, ganadería y pesca (art.124). Apdo. Uno- Se delimita quien no tiene la condición de titular de una explotación a efectos de aplicar el régimen, en concreto los propietarios de fincas o explotaciones que las cedan en arrendamiento o en aparcería, así como cuando cedan el aprovechamiento de la resina de los pinos ubicados en sus fincas. También los que realicen explotaciones ganaderas en régimen de ganadería integrada.
- Apdo. Dos. 6º.- Quedan excluidos los que realicen el año anterior adquisiciones superiores a 150.000 euros (excluidos bienes del inmovilizado). Entra en vigor el 1 de enero de 2016.
- Régimen especial de las agencias de viaje (art.141 a 147)
- Puede aplicarse este régimen a las operaciones realizadas, además de por los organizadores de circuitos turísticos, por cualquier empresario o profesional que cumpla los requisitos.
- En cuando a las operaciones a las que no se aplica el régimen especial, se excluyen del articulado ( pudiendo aplicar este régimen) las ventas al público realizadas por agencias minoristas de viajes organizados por agencias mayoristas.
- Repercusión
- Se elimina el segundo párrafo, que hace referencia a la consignación en la factura de una cantidad determinada en concepto de cuotas cuando se realicen operaciones para empresarios y se localicen en su totalidad en el territorio español. En concreto, la referencia a “cuotas del IVA incluidas en el precio”, que se calculaban multiplicando por 6 y dividiendo por 100 el montante de la operación. Desaparece el “famoso 6%”
- Deducciones
- Se cambia este artículo que antes se refería a la determinación de la base imponible.
- Tiene la misma redacción que la que tenía anteriormente el artículo 147
- Supuesto de no aplicación del régimen especial
- Los sujetos pasivos podrán no aplicar este régimen especial, y aplicar el régimen general de este Impuesto, operación por operación, respecto de aquellos servicios que realicen y de los que sean destinatarios empresarios o profesionales que tengan derecho a la deducción o a la devolución del IVA.
- Régimen especial de recargo de equivalencia (art.154). Aptdo. Dos. Quien aplique este régimen no tiene que ingresar las cuotas por las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas( se elimina la referencia a la renuncia a la exención ya que en este caso habría inversión del sujeto pasivo y sería el destinatario quien realiza la liquidación e ingreso)
- Régimen especial del grupo de entidades (art.163 quinquies).
- Aptdo. Uno. Para que exista grupo de entidades es preciso una vinculación financiero, económico y de organización entre la entidad dominante y las dependientes.
- Aptdo. Dos. b.- La entidad dominante debe tener una participación en al menos el 50 por ciento del capital o derechos de votos en otras entidades.
- Puede ser considerada como dominante una sociedad mercantil que no actúe como empresario o profesional si cumple los requisitos anteriores.
- La D.T. única de este proyecto de Ley de reforma del IVA permite seguir en este régimen especial hasta 31 de diciembre de 2015 a las entidades que estuviesen aplicando este régimen y ahora no cumplan los nuevos requisitos de vinculación.
- Régimen especial aplicables a los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica. (Capitulo XI completamente nuevo). Se desarrolla dicho régimen distinguiendo entre si los empresarios o profesionales están:
- No establecidos en la Comunidad
- Establecidos en la Comunidad, pero no en el Estado miembro de consumo.
- Realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto por empresarios o profesionales establecidos en el mismo. (en este último caso se les aplica el Régimen General)
- Gestión del impuesto (art.167) Nuevo tratamiento al IVA deducible por importaciones:
- Aptdo Dos. Si bien en las importaciones de bienes el Impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos arancelarios, se añade que la recaudación e ingreso de las cuotas del Impuesto a la importación se efectuará en la forma que se determine reglamentariamente, donde se podrán establecer los requisitos exigibles a los sujetos pasivos, para que puedan incluir dichas cuotas en la declaración-liquidación correspondiente al período en que reciban el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración.
- La D.A. única de este proyecto de Ley de reforma del IVA prevé el desarrollo reglamentario de procedimiento de inspección del IVA en las importaciones, con el fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del IVA (en concreto, la comprobación del IVA devengado) por los sujetos pasivos que no accedan al sistema de diferimiento de ingreso antes mencionado.
- En concreto para poder optar a liquidar el IVA de importación de este modo, se deberá solicitar expresamente antes del 30 de noviembre del año anterior al que deba surtir efecto. (para el ejercicio 2015 se podrá solicitar excepcionalmente hasta el 31 de enero del 2015).
- Además solo podrán ejercer este derecho aquellos sujetos pasivos que presenten declaración mensual del IVA.
- La Administración Aduanera liquida los derechos arancelarios y el IVA a la importación. Ambos conceptos deben hacerse efectivos, sin perjuicio de que el documento que contiene la liquidación del IVA habilita a la deducción de su importe en las declaraciones ordinarias que deba presentar el sujeto pasivo.
- La Administración Aduanera seguirá procediendo a liquidar el IVA a la importación, pero desde 1 de enero de 2015 se prevé que la recaudación e ingreso de las cuotas pueda efectuarse en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se reciba dicha liquidación, lo que evitará el efecto financiero de ingreso de las cuotas en el Tesoro Público y posterior recuperación a través de la deducción en las declaraciones-liquidaciones periódicas.
- El borrador de Reglamento de desarrollo prevé que puedan optar por la aplicación de este sistema, mediante declaración censal en el mes de noviembre anterior al año en el que surta efectos, todos aquellos sujetos pasivos que presenten declaraciones mensuales, con lo que se otorga a esta medida un amplio alcance. Por excepción, en el año 2015 podrá ejercitarse la opción durante el mes de enero.
- Infracciones (art. 170). Se añaden tres nuevas
- Apdo 6º. La falta de comunicación en plazo o la comunicación incorrecta, por parte de los destinatarios de las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.º, letra e), tercer guión, (entregas de inmuebles en ejecución de garantía) a los empresarios o profesionales que realicen las correspondientes operaciones, de la circunstancia de estar actuando, en su condición de empresarios o profesionales.
- Aptdo. 7º. La falta de comunicación en plazo o la comunicación incorrecta, por parte de los destinatarios de las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.º, letra f), ( ejecuciones de obra y cesiones de personal para su realización, en contratos entre promotor y contratista) a los empresarios o profesionales que realicen las correspondientes operaciones, de que están actuando, en su condición de empresarios o profesionales, y que tales operaciones se realizan en el marco de un proceso de urbanización de terrenos o de construcción o rehabilitación de edificaciones.
- (Estas dos infracciones tienen una multa pecuniaria proporcional del 1 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las entregas y operaciones respecto de las que se ha incumplido la obligación de comunicación).
- Apdo. 8º. La no consignación o la consignación incorrecta o incompleta en la autoliquidación, de las cuotas tributarias correspondientes a operaciones de importación liquidadas por la Administración por los sujetos pasivos a que se refiere el párrafo segundo del apartado dos del artículo 167 de esta Ley.( Se establece una multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las liquidaciones efectuadas por las Aduanas correspondientes a las operaciones no consignadas en la autoliquidación)
- Sanciones (art. 171)
- Nuevos apartados sobre las sanciones correspondientes a las infracciones del artº 170, precedente.
- Aptdo. 6º. Las establecidas en los ordinales 6º y 7º del apartado dos, con multa pecuniaria proporcional del 1 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las entregas y operaciones respecto de las que se ha incumplido la obligación de comunicación. Se establece un mínimo y un máximo.
- Aptdo.7º. Las establecidas en el ordinal 8º del apartado dos, con multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las liquidaciones efectuadas por las Aduanas correspondientes a las operaciones no consignadas en la autoliquidación.
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